內(nèi)控審計(jì)獨(dú)立性及評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)引關(guān)注
2013年6月28日，我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《基本規(guī)范》)發(fā)布5周年。5年來(lái)，企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)已經(jīng)完成，下一步將開(kāi)展行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制體系建設(shè)。
但需要注意的是，國(guó)內(nèi)的上市公司中，內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告及內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告并沒(méi)有實(shí)現(xiàn)全覆蓋。雖然財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)已經(jīng)要求2014年上市公司內(nèi)部控制披露全覆蓋，但從最近兩年的披露情況看，監(jiān)管部門(mén)還需要對(duì)于內(nèi)部控制披露開(kāi)展進(jìn)一步的標(biāo)準(zhǔn)化及規(guī)范化的研究;同時(shí)，盡快啟動(dòng)分行業(yè)的內(nèi)部控制實(shí)施措施。
增強(qiáng)內(nèi)部控制審計(jì)獨(dú)立性 避免購(gòu)買(mǎi)審計(jì)意見(jiàn)
在《基本規(guī)范》發(fā)布5周年之際，由深圳市迪博企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理技術(shù)有限公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“迪博”)發(fā)布的《中國(guó)上市公司2013年內(nèi)部控制白皮書(shū)》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《白皮書(shū)》)以及由上海立信銳思信息管理有限公司(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“立信銳思”)發(fā)布的《2012年度內(nèi)控自評(píng)報(bào)告解讀》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《解讀》)兩篇涉及上市公司內(nèi)部控制自評(píng)與內(nèi)部控制審計(jì)的研究報(bào)告引發(fā)業(yè)內(nèi)關(guān)注。其中，《白皮書(shū)》提出了上市公司在內(nèi)部控制信息披露存在的問(wèn)題及六項(xiàng)建議。
《白皮書(shū)》指出，目前我國(guó)上市公司在內(nèi)控體系建設(shè)過(guò)程中，需要注意所聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所的獨(dú)立性問(wèn)題?！栋灼?shū)》稱(chēng)，部分上市公司聘請(qǐng)的內(nèi)部控制咨詢(xún)機(jī)構(gòu)與為其提供內(nèi)部控制審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所是一致的，或是兩者之間存在著關(guān)聯(lián)關(guān)系。《白皮書(shū)》認(rèn)為，有相當(dāng)一部分上市公司存在將內(nèi)控咨詢(xún)或評(píng)價(jià)與內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)直接或間接委托給某一中介機(jī)構(gòu)的現(xiàn)象，購(gòu)買(mǎi)審計(jì)意見(jiàn)的行為很明顯?！栋灼?shū)》認(rèn)為，有部分中介機(jī)構(gòu)成立咨詢(xún)公司，并隱瞞其關(guān)聯(lián)關(guān)系，承接其內(nèi)部控制審計(jì)客戶(hù)的內(nèi)部控制咨詢(xún)業(yè)務(wù)，嚴(yán)重違反了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》等相關(guān)規(guī)定對(duì)于中介機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的要求。
其實(shí)，《基本規(guī)范》對(duì)此有明確規(guī)定。《基本規(guī)范》第一章總則第十條第二款規(guī)定：“為企業(yè)內(nèi)部控制提供咨詢(xún)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，不得同時(shí)為同一企業(yè)提供內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)。”
中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“中注協(xié)”)副會(huì)長(zhǎng)兼秘書(shū)長(zhǎng)陳毓圭要求，事務(wù)所要嚴(yán)格遵守向被審計(jì)單位提供非鑒證服務(wù)時(shí)的獨(dú)立性要求，不得在提供內(nèi)部控制審計(jì)服務(wù)的同時(shí)為被審計(jì)單位提供內(nèi)控咨詢(xún)和自我評(píng)價(jià)服務(wù)。他認(rèn)為，近年來(lái)的事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查結(jié)果以及近期接連出現(xiàn)的資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)造假案件都一再表明，事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師在獨(dú)立性上出了問(wèn)題，業(yè)務(wù)項(xiàng)目很可能要出大問(wèn)題。
中國(guó)證監(jiān)會(huì)會(huì)計(jì)部主任兼首席會(huì)計(jì)師賈文勤也表示，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要正確處理內(nèi)控咨詢(xún)、評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)與內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)的關(guān)系，確保內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性。
在今年4月，中注協(xié)相關(guān)負(fù)責(zé)人就上市公司內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范話(huà)題約談會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)也強(qiáng)調(diào)，要處理好財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)之間的關(guān)系，既要確保內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立性，又要注重與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的合理銜接，兩者識(shí)別的重大業(yè)務(wù)流程、重要賬戶(hù)、列報(bào)及相關(guān)認(rèn)定及重要性水平要統(tǒng)一。
為促進(jìn)上市公司的內(nèi)部控制水平，提高風(fēng)險(xiǎn)防范能力，《白皮書(shū)》提出六項(xiàng)建議，梳理內(nèi)部控制的相關(guān)規(guī)范，統(tǒng)一內(nèi)部控制的信息披露格式;加強(qiáng)內(nèi)部控制法制建設(shè)，提高上市公司內(nèi)部控制水平;完善內(nèi)部控制缺陷的披露機(jī)制，提高內(nèi)部控制缺陷披露質(zhì)量;加強(qiáng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的監(jiān)管，提高內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量;拓寬企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)的范圍，合理保證內(nèi)部控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn);推進(jìn)內(nèi)部控制信息系統(tǒng)建設(shè)工作，提升上市公司信息化水平。
多數(shù)上市公司未披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用
《白皮書(shū)》稱(chēng)，內(nèi)控審計(jì)費(fèi)用與上市公司的市場(chǎng)價(jià)值存在著較為明顯的正相關(guān)關(guān)系，披露內(nèi)控審計(jì)費(fèi)用較高的公司，享有更好的市場(chǎng)價(jià)值。
但與此相關(guān)的一個(gè)現(xiàn)象值得關(guān)注?！栋灼?shū)》顯示，多數(shù)上市公司并未披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用：774家上市公司聘請(qǐng)了會(huì)計(jì)師事務(wù)出具內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告，但并未披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用;33家上市公司在年報(bào)中說(shuō)明有支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用，但并未單獨(dú)披露具體的數(shù)額。
有業(yè)內(nèi)人士向記者介紹，未披露內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的原因應(yīng)該與中注協(xié)所倡導(dǎo)的整合審計(jì)的理念有關(guān)。該人士同時(shí)建議，中注協(xié)應(yīng)在《上市公司年報(bào)審計(jì)快報(bào)》中披露，在整合審計(jì)情況下的內(nèi)部控制審計(jì)收費(fèi)的金額。如果內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)是聯(lián)合報(bào)價(jià)，無(wú)法區(qū)分，也應(yīng)該予以說(shuō)明。
財(cái)政部?jī)?nèi)部控制咨詢(xún)專(zhuān)家、中天恒會(huì)計(jì)師事務(wù)所總裁李三喜向記者介紹，把內(nèi)部控制審計(jì)作為獨(dú)立的審計(jì)類(lèi)型后，內(nèi)部控制審計(jì)到底如何進(jìn)行，一般有兩種形式。一是獨(dú)立審計(jì)形式。內(nèi)部控制審計(jì)是對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)，對(duì)象是內(nèi)部控制，應(yīng)出具單獨(dú)的審計(jì)報(bào)告。因此，可以肯定地說(shuō)內(nèi)部控制審計(jì)是一項(xiàng)單獨(dú)的業(yè)務(wù)。既然是一項(xiàng)單獨(dú)的業(yè)務(wù)，那么內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)等其他審計(jì)類(lèi)型區(qū)別開(kāi)來(lái)，采取單獨(dú)審計(jì)形式。二是整合審計(jì)形式。整合審計(jì)形式就是將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行的一種審計(jì)形式。
李三喜認(rèn)為，這兩種形式各有特點(diǎn)，整合審計(jì)可以提高審計(jì)工作效率，但對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的工作質(zhì)量難以提高。單獨(dú)審計(jì)有利于提高審計(jì)工作質(zhì)量，但審計(jì)效率較低，也會(huì)增加審計(jì)成本。從相互監(jiān)督、確保獨(dú)立性的角度看，內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)采取獨(dú)立審計(jì)的形式。
立信銳思首席合伙人楊芳楊芳向記者介紹，目前，存在上市公司內(nèi)部控制審計(jì)的口徑不一致的情況;內(nèi)控審計(jì)報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)不一，內(nèi)容五花八門(mén)，甚至對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告導(dǎo)向與非財(cái)務(wù)報(bào)告導(dǎo)向的內(nèi)部控制界定也有矛盾交叉的現(xiàn)象，這些都有待于行業(yè)與監(jiān)管機(jī)構(gòu)不斷探索不斷標(biāo)準(zhǔn)化。
我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第四條規(guī)定：注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，并對(duì)審計(jì)過(guò)程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。嚴(yán)格意義上說(shuō)，僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表意見(jiàn)的審計(jì)，不能叫內(nèi)部控制審計(jì)，而應(yīng)稱(chēng)之為財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)。
中注協(xié)相關(guān)負(fù)責(zé)人指出，2012年1月1日起，《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引實(shí)施意見(jiàn)》正式實(shí)施，事務(wù)所和廣大注冊(cè)會(huì)計(jì)師要重視內(nèi)部控制審計(jì)這一新業(yè)務(wù)領(lǐng)域，要充分考慮可能遇到的困難與挑戰(zhàn)，認(rèn)真謀劃，做到人員配備到位、操作規(guī)范執(zhí)行到位、過(guò)程意見(jiàn)把關(guān)到位。
上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告“五花八門(mén)”
除了內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)立性、收費(fèi)問(wèn)題引發(fā)關(guān)注外，上市公司內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告也得到了關(guān)注。立信銳思在《解讀》中介紹，自2008年至2012年，披露內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的上市公司數(shù)量呈現(xiàn)出逐年上漲的態(tài)勢(shì)。
楊芳向記者表示，“我們認(rèn)為，今年上市公司批露的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告總體上是比去年質(zhì)量好，但是依然有問(wèn)題需要改進(jìn)。”她認(rèn)為，上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)存在的主要問(wèn)題是：標(biāo)準(zhǔn)化程度不高，依然五花八門(mén);同時(shí)披露的質(zhì)量也需要提高?！耙m度披露，不能過(guò)度披露，也不能什么都不披露，比如：對(duì)于自評(píng)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控缺陷及整改情況，就不能一字不提，含糊帶過(guò)?！彼硎荆鲜泄緝?nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告要從形式上、實(shí)質(zhì)上滿(mǎn)足監(jiān)管要求與公眾的決策需要。
立信銳思還在《解讀》提出了三點(diǎn)專(zhuān)業(yè)建議：明確內(nèi)控自評(píng)工作的責(zé)任機(jī)制和牽頭部門(mén)及職能;結(jié)合企業(yè)自身實(shí)際情況，明確高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域;進(jìn)一步明確缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，特別是非財(cái)務(wù)報(bào)告缺陷的認(rèn)定。
立信銳思分析各家上市公司內(nèi)控自評(píng)報(bào)告的統(tǒng)計(jì)后認(rèn)為，披露所關(guān)注的主要風(fēng)險(xiǎn)占總樣本量的21.33%。其中，各家企業(yè)所關(guān)注的主要風(fēng)險(xiǎn)大多集中在：資金管理、采購(gòu)管理、人力資源管理、銷(xiāo)售管理、資產(chǎn)管理、宏觀政策及市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、投融資管理、工程管理、財(cái)務(wù)報(bào)告及合同管理等高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。
《解讀》指出，企業(yè)在開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的過(guò)程中，應(yīng)該結(jié)合企業(yè)的市場(chǎng)行業(yè)情況、運(yùn)營(yíng)狀況以及內(nèi)部控制體系建設(shè)的情況，關(guān)注影響內(nèi)部控制目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，然后再進(jìn)一步關(guān)注這些高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域或風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)所涉及到的關(guān)鍵控制點(diǎn)，明確控制措施。
立信銳思對(duì)本次披露的自評(píng)報(bào)告是否披露了缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)作了統(tǒng)計(jì)，2012年上市公司批露的2 227份內(nèi)控自評(píng)報(bào)告中，共有 1 241家上市公司披露了缺陷認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。986家未進(jìn)行披露。在 2 227分內(nèi)控自評(píng)報(bào)告中，僅有三家上市公司認(rèn)為內(nèi)部控制方面存在重大缺陷。
對(duì)于缺陷的認(rèn)定，特別是非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定，是企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作中面臨的重大挑戰(zhàn)之一?！督庾x》認(rèn)為，基于財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制可由該缺陷可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的重要程度來(lái)確定，這種重要程度主要取決于該缺陷或幾個(gè)缺陷所可能導(dǎo)致的潛在錯(cuò)報(bào)金額的大小。企業(yè)可以通過(guò)確定重要性水平，來(lái)對(duì)重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷以定量的方式確定。
楊芳建議，咨詢(xún)機(jī)構(gòu)作為專(zhuān)業(yè)機(jī)構(gòu)，應(yīng)該化一些時(shí)間在研究上，比如，可以建立數(shù)據(jù)庫(kù)，制定行業(yè)對(duì)標(biāo)，對(duì)不同行業(yè)進(jìn)行分類(lèi)，對(duì)行業(yè)內(nèi)的當(dāng)期的內(nèi)部控制狀況進(jìn)行解讀，進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，做行業(yè)的專(zhuān)業(yè)分析，或者建立知識(shí)庫(kù)、案例庫(kù)，才能為監(jiān)管機(jī)構(gòu)和投資者提供有價(jià)值的參考。只有這樣，中國(guó)的資本市場(chǎng)才可能變得更專(zhuān)業(yè)，也更健康!
內(nèi)部控制，已經(jīng)成為自2008年以來(lái)中國(guó)會(huì)計(jì)行業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵詞之一。如何讓內(nèi)部控制咨詢(xún)、評(píng)價(jià)與審計(jì)不成為形式主義，如何讓內(nèi)部控制由監(jiān)管要求變成企業(yè)的自覺(jué)需要，這些都值得思考。
還有不到半年的時(shí)間就到2014年，筆者在此提醒那些還沒(méi)有披露過(guò)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的上市公司，要抓緊時(shí)間了，準(zhǔn)備迎接挑戰(zhàn)!